В
условията на продължаваща криза у нас все по-широко приложение намират
сделките за цесия на вземания. Поради многократно нарасналата потребност
от налични парични средства и парични еквиваленти много предприятия
кредитори са склонни да продадат част от своите вземания от трети лица,
когато тези вземания се преценяват като трудно събираеми. Счита се, че
по-добре да се загуби една част от сумата на тези вземания, но да се
получи остатъка своевременно, за да се посрещнат текущи плащания и да се
избегнат наказателни мерки, включително и обявяване в несъстоятелност,
последвано от ликвидация.
Има и такива търговци, които са склонни да превърнат събирането на
трудно събираеми вземания на други предприятия в свой основен предмет на
дейност. Тук ще се абстрахираме от изискванията за узаконяването на
подобна дейност, за да съсредоточим вниманието си върху счетоводното
отразяване на цесионните сделки - при цесионера и при цедента.
Приемаме, че с узаконавянето на дейността на цесионера всичко е наред.
Ще отбележим само, че банките по техния закон имат вписан като предмет
на дейност и факторинга - т.е. изкупуването на такива вземания с цел
тяхната последваща продажба. Така че те не се нуждаят от друго
узаконяване.
Няма да се занимаваме подробно с отчитането при цедирания длъжник, защото при него цесионната сделка променя само кредитора, като за това не е необходимо неговото съгласие, освен при особени случаи, посочени изрично в закон. Той само се уведомява за смяната на кредитора му.
Основни понятия, използвани при отчитане на цесионните сделки
Цесионна сделка - по смисъла, който влагаме в настоящата разработка, цесионната сделка е сделка за покупко-продажба на парично вземане (вземане на парични средства или на парични еквиваленти).
Цесионер - търговец, който купува парично вземане на друг търговец от (срещу) трети търговец с цел да го продаде в бъдеще и да получи от това икономическа изгода.
Цедент - търговец, който продава свое вземане на парични средства или на парични еквиваленти на цесионера
Цедиран длъжник - търговец или лице, което дължи определен размер парични средства или парични еквиваленти, които са предмет на цесионна сделка.
Отчитане на цесионните сделки
А. При цесионера:
При покупка на трудно събираемото вземане той ще състави следната счетоводна статия:
Дебит сметката, чрез която според собствения си индивидуален сметкоплан цесионерът е възприел да отчита тези вземания. Това може да бъде например сметка Други вземания с аналитична сметка за изкупени вземания и наименованието на цедирания длъжник. За цесионера и неговото счетоводство не е от значение толкова името на цедента, а това на цедирания длъжник, защото му предстои събиране вземането си от него.
Кредит сметката за паричните средства, които е предоставил на цедента за изкупеното вземане - обикновено Разплащателна сметка.
С каква сума следва да се запише изкупното вземане? Отговорът на този въпрос зависи от това като какъв актив цесионерът ще класифицира изкупеното вземане. Според правилата на СС 32 Финансови инструменти вземанията, придобити с цел за продажба и за получаване на печалба от сделките, се отчитат като финансови активи, държани за търгуване. Така според т. 1 Определения, буква “б” на СС 32 Финансови инструменти финансов актив, държан за търгуване, е всяко договорно право за получаване на парични суми или на друг финансов актив от друго предприятие.
А в правилата за оценяване на финансовите активи при първоначалното им признаване, записани в МСС 32 (международния стандарт), т. 5.1, е определено, че те се оценяват при първоначалното им придобиване по цена на придобиване, която включва:
- справедливата стойност на даденото за него вложение;
- разходите по извършване на сделката - хонорари, комисионни и други възнаграждения, изплатени на агенти, брокери, консултанти, дилъри и други, пряко ангажирани със сделката лица;
- данъци, такси, разрешения и други такси, изплатени на борси и на регулационни органи;
- трансферни данъци, мита и други подобни.
Последващото оценяване на придобитите от цесионера вземания се извършва по справедлива стойност. Това е определено в т. 6.1 на СС 32 Отчитане на финансовите активи: след първоначалното признаване предприятието оценява финансовите активи, държани за търгуване по справедлива стойност, която не се коригира с очакваните разходи по продажби или по друг вид освобождавания от активи.
При събиране на придобитото вземане цесионерът съставя следните счетоводни статии:
Дебит сметките за паричните средства, които са получени - със думата на получените парични средства.
Кредит сметката, чрез която се отчита закупеното от цесионера вземане - с неговата отчетна стойност.
Между тези две суми - сумата, която е събрана от цедирания длъжник, и цената на придобиване на вземането, която е неговата отчетна стойност, има разлика. В повечето случаи цесионерът събира по-голяма сума от цената на придобиване, по която е отчетено вземането. Когато отчетната стойност на придобития от цесионера финансов актив е по-малка от събраната сума от цедирания длъжник (той ще търси да събере цялата номинална стойност на вземането, предприятието цесионер отчита приход от операции с финансови активи (така би трябвало да бъде в преобладаващия брой случаи, защото тази разлика е печалбата на цесионера). Ако се получи обратен резултат - т.е. цената на придобиване на вземането е по-голяма от събраната от цедирания длъжник сума, цесионерът отчита разходи за операции с финансови активи. Това би трябвало да бъде в редки случаи, защото целта на цесионра е да получи печалба от превишението на получените парични средства при събиране на вземането - от една страна, и цената на придобиване на вземането, респективно неговата преоценена стойност, ако е имало последващо оценяване на финансовия актив - от друга страна. Като възнаграждение за риска, който той е поел с изкупуване на трудно събираемото вземане. Макар и рядко, все пак случаи да събере по-малка сума са възможни. Възможно е да не се събере и никаква сума. Това е част от риска за цесионера.
Б. При цедента:
При него се отчита само продажбата на трудно събираемото вземане, което се отписва, и с това се приключва отчитането на сделката.
Съставя се статията:
Дебит сметка, чрез която се отчитат получените парични средства от закупеното вземане - със събраната дума.
Кредит сметката, чрез която се отчита закупеното вземане - с отчетната му стойност.
Между получената сума при продажбата на вземането и отчетната му стойност винаги има разлика. Като правило продажната цена на вземането е по-ниска от отчетната му стойност. Защото, за да си осигури печалба, цесионерът ще закупи вземането на по-ниска цена от отчетната стойност. Разликата се отчита като текущ разход - като разход от операции с финансови активи.
Цедираният длъжник, след като бъде уведомен за промяната на кредитора (вместо цедента кредитор става цесионерът), следва да състави счетоводна статия, за да отрази тази промяна.
Дт с/ка Доставчици или Други кредитори, или друга сметка, чрез която се отчита задължението според индивидуалния сметкоплан на цедирания длъжник - аналитичната сметка на цедента
Кт с/ка Доставчици, или Други кредитори, или друга сметка, чрез която се отчита задължението - аналитичната сметка на цесионера.
Така се отразява промяната в кредитора на цедирания длъжник. Статията се съставя с една и съща сума - отчетната стойност на задължението, която е отразена в счетоводството на цедирания длъжник. Когато цесионерът събере определена сума от цедирания длъжник, последният ще отпише задължението си и ще отрази намаление на изплатената сума по паричните си средства. Разликата ще отрази като текущ приход или като текущ разход.
За онагледяване на описаното по-горе отчитане ще си послужим със средния пример: На 10 март 2010 година търговско дружество “Роза” ООД е осчетоводило продажба на стоки за търговско дружество “Еделвайс” АД за 600 000 лева, в т.ч. ДДС за 100 000 лева. “Еделвайс” АД не е изплатило задължението си до края на 2010 година. В края на 2010 година във връзка с годишното приключване “Роза” АД е направило оценка на вземането си по справедлива стойност. То е оценено за 300 000 лева или му е направена обезценка в размер на 300 000 лева.
През първото тримесечие на 2011 година кредиторът - “Роза” АД, е влязло в преговори за продажба на трудно събираемото си вземане от “Еделвайс” АД. В резултат на това се стига до продажба на вземането на цесионера “Теменужка” АД на 20 май 2011 година за сумата от 150 000 лева. Цедентът “Роза” АД е уведомило цедирания длъжник - ”Еделвайс” АД, за продажбата на вземането си срещу него (на задължението на “Еделвайс” АД). Направени са разходи за продажбата на вземането в размер на 10 000 лева - от цедента “Роза” АД, изплатени от разплащателната сметка.
Цесионерът - “Теменужка” АД, е събрал на 10.09.2011 година 200 000 лева от “Еделвайс” АД срещу закупеното от “Роза” АД вземане. Във връзка със събиране на вземането 'Теменужка” АД е изплатило от разплащателната си сметка разходи за 20 000 лева - за консултации, за юридически услуги и на и на други лица.
За отразяване на описаните по-горе сделки и събития (обезценката) ще се съставят следните счетоводни статии - според правилата на НСС:
В счетоводството на цедента “Роза” АД
При отразяване на възникването на вземането - на 10 март 2010 година са били съставени следните две счетоводни статии:
Дт с/ка Клиенти 600 000
Ан. сметка Търговско дружество Еделвайс” АД
Кт с/ка Приходи от продажби на стоки 500 000
Кт с/ка Начислен ДДС при продажбите 100 000 и
За отписване на продадените стоки:
Дт с/ка Приходи от продажби на стоки 400 000
Кт с/ка Стоки 400 000
Разликата между отчетените приходи от продажба - 500 000 лева, и отчетната стойност на продадените стоки - 400 000 лева, или 100 000 лева - е печалбата на “Роза” АД от сделката. Това обаче не е реална печалба, защото вземането не е събрано в законно определения срок.
За отчитане на преоценяването на трудно събираемото вземане на “Роза” АД от “Еделвайс” АД с цел да се отчете по-реален финансов резултат, който ще отрази риска, възникващ около събиране на вземането (в съответствие с принципа за предпазливост) - в края на 2010 година се съставя статията:
Дт с/ка Разходи за обезценка на финансови активи 300 000
Кт с/ка Клиенти 300 000
Ан. сметка “Еделвайс” АД
За отразяване на платените разходи за продажбата на вземането:
Дт с/ка Клиенти 10 000
Кт с/ка Парични средства 10 000
За отразяване на продажбата на вземането на цесионера - “Теменужка” АД:
Дт с/ка Парични средства 150 000
Дт с/ка Разходи по финансови операции 160 000
Кт с/ка Клиенти 310 000
Ан. сметка “Еделвайс” АД
Отчетната стойност на продаденото вземане се е увеличила с разходите за неговата продажба.
В счетоводството на цесионера - “Теменужка” АД
За отразяване на покупката на вземането от “Роза” АД на 20 май 2011 година, след като получи уведомлението:
Дт с/ка Други вземания 150 000
Ан. сметка “Закупено вземане от “Роза” АД срещу “Еделвайс” АД
Кт с/ка Парични средства 150 000
За отразяване на събираната част от полученото чрез цесия вземане от “Еделвайс” АД:
Дт с/ка Парични средства 200 000
Кт с/ка Други вземания 150 000
Ан. сметка “Закупено вземане от “Роза” АД срещу “Еделвайс” АД
Кт с/ка Приходи от финансови операции 50 000
За отразяване на изплатените разходи за събиране на вземането:
Дт с/ка Разходи по финансови операции 20 000
Кт с/ка Парични средства 20 000
Така чистата печалба за цесионера - “Теменужка” АД, ще бъде 30 000 лева. Защото са направени разходи за събиране на вземането в размер на 20 000 лева и са получени приходи от събиране на 50 000 лева над направените разходи за покупка на вземането
В счетоводството на цедирания длъжник - “Еделвайс” АД
За отразяване на промяната на кредитора след получаване на известие от “Роза” АД
Дт с/ка Доставчици 600 000
Ан. сметка “Роза” АД
Кт с/ка Доставчици 600 000
Ан. сметка “Теменужка' АД.
Няма да се занимаваме подробно с отчитането при цедирания длъжник, защото при него цесионната сделка променя само кредитора, като за това не е необходимо неговото съгласие, освен при особени случаи, посочени изрично в закон. Той само се уведомява за смяната на кредитора му.
Основни понятия, използвани при отчитане на цесионните сделки
Цесионна сделка - по смисъла, който влагаме в настоящата разработка, цесионната сделка е сделка за покупко-продажба на парично вземане (вземане на парични средства или на парични еквиваленти).
Цесионер - търговец, който купува парично вземане на друг търговец от (срещу) трети търговец с цел да го продаде в бъдеще и да получи от това икономическа изгода.
Цедент - търговец, който продава свое вземане на парични средства или на парични еквиваленти на цесионера
Цедиран длъжник - търговец или лице, което дължи определен размер парични средства или парични еквиваленти, които са предмет на цесионна сделка.
Отчитане на цесионните сделки
А. При цесионера:
При покупка на трудно събираемото вземане той ще състави следната счетоводна статия:
Дебит сметката, чрез която според собствения си индивидуален сметкоплан цесионерът е възприел да отчита тези вземания. Това може да бъде например сметка Други вземания с аналитична сметка за изкупени вземания и наименованието на цедирания длъжник. За цесионера и неговото счетоводство не е от значение толкова името на цедента, а това на цедирания длъжник, защото му предстои събиране вземането си от него.
Кредит сметката за паричните средства, които е предоставил на цедента за изкупеното вземане - обикновено Разплащателна сметка.
С каква сума следва да се запише изкупното вземане? Отговорът на този въпрос зависи от това като какъв актив цесионерът ще класифицира изкупеното вземане. Според правилата на СС 32 Финансови инструменти вземанията, придобити с цел за продажба и за получаване на печалба от сделките, се отчитат като финансови активи, държани за търгуване. Така според т. 1 Определения, буква “б” на СС 32 Финансови инструменти финансов актив, държан за търгуване, е всяко договорно право за получаване на парични суми или на друг финансов актив от друго предприятие.
А в правилата за оценяване на финансовите активи при първоначалното им признаване, записани в МСС 32 (международния стандарт), т. 5.1, е определено, че те се оценяват при първоначалното им придобиване по цена на придобиване, която включва:
- справедливата стойност на даденото за него вложение;
- разходите по извършване на сделката - хонорари, комисионни и други възнаграждения, изплатени на агенти, брокери, консултанти, дилъри и други, пряко ангажирани със сделката лица;
- данъци, такси, разрешения и други такси, изплатени на борси и на регулационни органи;
- трансферни данъци, мита и други подобни.
Последващото оценяване на придобитите от цесионера вземания се извършва по справедлива стойност. Това е определено в т. 6.1 на СС 32 Отчитане на финансовите активи: след първоначалното признаване предприятието оценява финансовите активи, държани за търгуване по справедлива стойност, която не се коригира с очакваните разходи по продажби или по друг вид освобождавания от активи.
При събиране на придобитото вземане цесионерът съставя следните счетоводни статии:
Дебит сметките за паричните средства, които са получени - със думата на получените парични средства.
Кредит сметката, чрез която се отчита закупеното от цесионера вземане - с неговата отчетна стойност.
Между тези две суми - сумата, която е събрана от цедирания длъжник, и цената на придобиване на вземането, която е неговата отчетна стойност, има разлика. В повечето случаи цесионерът събира по-голяма сума от цената на придобиване, по която е отчетено вземането. Когато отчетната стойност на придобития от цесионера финансов актив е по-малка от събраната сума от цедирания длъжник (той ще търси да събере цялата номинална стойност на вземането, предприятието цесионер отчита приход от операции с финансови активи (така би трябвало да бъде в преобладаващия брой случаи, защото тази разлика е печалбата на цесионера). Ако се получи обратен резултат - т.е. цената на придобиване на вземането е по-голяма от събраната от цедирания длъжник сума, цесионерът отчита разходи за операции с финансови активи. Това би трябвало да бъде в редки случаи, защото целта на цесионра е да получи печалба от превишението на получените парични средства при събиране на вземането - от една страна, и цената на придобиване на вземането, респективно неговата преоценена стойност, ако е имало последващо оценяване на финансовия актив - от друга страна. Като възнаграждение за риска, който той е поел с изкупуване на трудно събираемото вземане. Макар и рядко, все пак случаи да събере по-малка сума са възможни. Възможно е да не се събере и никаква сума. Това е част от риска за цесионера.
Б. При цедента:
При него се отчита само продажбата на трудно събираемото вземане, което се отписва, и с това се приключва отчитането на сделката.
Съставя се статията:
Дебит сметка, чрез която се отчитат получените парични средства от закупеното вземане - със събраната дума.
Кредит сметката, чрез която се отчита закупеното вземане - с отчетната му стойност.
Между получената сума при продажбата на вземането и отчетната му стойност винаги има разлика. Като правило продажната цена на вземането е по-ниска от отчетната му стойност. Защото, за да си осигури печалба, цесионерът ще закупи вземането на по-ниска цена от отчетната стойност. Разликата се отчита като текущ разход - като разход от операции с финансови активи.
Цедираният длъжник, след като бъде уведомен за промяната на кредитора (вместо цедента кредитор става цесионерът), следва да състави счетоводна статия, за да отрази тази промяна.
Дт с/ка Доставчици или Други кредитори, или друга сметка, чрез която се отчита задължението според индивидуалния сметкоплан на цедирания длъжник - аналитичната сметка на цедента
Кт с/ка Доставчици, или Други кредитори, или друга сметка, чрез която се отчита задължението - аналитичната сметка на цесионера.
Така се отразява промяната в кредитора на цедирания длъжник. Статията се съставя с една и съща сума - отчетната стойност на задължението, която е отразена в счетоводството на цедирания длъжник. Когато цесионерът събере определена сума от цедирания длъжник, последният ще отпише задължението си и ще отрази намаление на изплатената сума по паричните си средства. Разликата ще отрази като текущ приход или като текущ разход.
За онагледяване на описаното по-горе отчитане ще си послужим със средния пример: На 10 март 2010 година търговско дружество “Роза” ООД е осчетоводило продажба на стоки за търговско дружество “Еделвайс” АД за 600 000 лева, в т.ч. ДДС за 100 000 лева. “Еделвайс” АД не е изплатило задължението си до края на 2010 година. В края на 2010 година във връзка с годишното приключване “Роза” АД е направило оценка на вземането си по справедлива стойност. То е оценено за 300 000 лева или му е направена обезценка в размер на 300 000 лева.
През първото тримесечие на 2011 година кредиторът - “Роза” АД, е влязло в преговори за продажба на трудно събираемото си вземане от “Еделвайс” АД. В резултат на това се стига до продажба на вземането на цесионера “Теменужка” АД на 20 май 2011 година за сумата от 150 000 лева. Цедентът “Роза” АД е уведомило цедирания длъжник - ”Еделвайс” АД, за продажбата на вземането си срещу него (на задължението на “Еделвайс” АД). Направени са разходи за продажбата на вземането в размер на 10 000 лева - от цедента “Роза” АД, изплатени от разплащателната сметка.
Цесионерът - “Теменужка” АД, е събрал на 10.09.2011 година 200 000 лева от “Еделвайс” АД срещу закупеното от “Роза” АД вземане. Във връзка със събиране на вземането 'Теменужка” АД е изплатило от разплащателната си сметка разходи за 20 000 лева - за консултации, за юридически услуги и на и на други лица.
За отразяване на описаните по-горе сделки и събития (обезценката) ще се съставят следните счетоводни статии - според правилата на НСС:
В счетоводството на цедента “Роза” АД
При отразяване на възникването на вземането - на 10 март 2010 година са били съставени следните две счетоводни статии:
Дт с/ка Клиенти 600 000
Ан. сметка Търговско дружество Еделвайс” АД
Кт с/ка Приходи от продажби на стоки 500 000
Кт с/ка Начислен ДДС при продажбите 100 000 и
За отписване на продадените стоки:
Дт с/ка Приходи от продажби на стоки 400 000
Кт с/ка Стоки 400 000
Разликата между отчетените приходи от продажба - 500 000 лева, и отчетната стойност на продадените стоки - 400 000 лева, или 100 000 лева - е печалбата на “Роза” АД от сделката. Това обаче не е реална печалба, защото вземането не е събрано в законно определения срок.
За отчитане на преоценяването на трудно събираемото вземане на “Роза” АД от “Еделвайс” АД с цел да се отчете по-реален финансов резултат, който ще отрази риска, възникващ около събиране на вземането (в съответствие с принципа за предпазливост) - в края на 2010 година се съставя статията:
Дт с/ка Разходи за обезценка на финансови активи 300 000
Кт с/ка Клиенти 300 000
Ан. сметка “Еделвайс” АД
За отразяване на платените разходи за продажбата на вземането:
Дт с/ка Клиенти 10 000
Кт с/ка Парични средства 10 000
За отразяване на продажбата на вземането на цесионера - “Теменужка” АД:
Дт с/ка Парични средства 150 000
Дт с/ка Разходи по финансови операции 160 000
Кт с/ка Клиенти 310 000
Ан. сметка “Еделвайс” АД
Отчетната стойност на продаденото вземане се е увеличила с разходите за неговата продажба.
В счетоводството на цесионера - “Теменужка” АД
За отразяване на покупката на вземането от “Роза” АД на 20 май 2011 година, след като получи уведомлението:
Дт с/ка Други вземания 150 000
Ан. сметка “Закупено вземане от “Роза” АД срещу “Еделвайс” АД
Кт с/ка Парични средства 150 000
За отразяване на събираната част от полученото чрез цесия вземане от “Еделвайс” АД:
Дт с/ка Парични средства 200 000
Кт с/ка Други вземания 150 000
Ан. сметка “Закупено вземане от “Роза” АД срещу “Еделвайс” АД
Кт с/ка Приходи от финансови операции 50 000
За отразяване на изплатените разходи за събиране на вземането:
Дт с/ка Разходи по финансови операции 20 000
Кт с/ка Парични средства 20 000
Така чистата печалба за цесионера - “Теменужка” АД, ще бъде 30 000 лева. Защото са направени разходи за събиране на вземането в размер на 20 000 лева и са получени приходи от събиране на 50 000 лева над направените разходи за покупка на вземането
В счетоводството на цедирания длъжник - “Еделвайс” АД
За отразяване на промяната на кредитора след получаване на известие от “Роза” АД
Дт с/ка Доставчици 600 000
Ан. сметка “Роза” АД
Кт с/ка Доставчици 600 000
Ан. сметка “Теменужка' АД.
Няма коментари:
Публикуване на коментар
Забележка: Само членове на този блог могат да публикуват коментари.